新准则下企业存货计价会计政策选择税务筹划.

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新准则下企业存货计价会计政策选择税务筹划

2007年1月实施的新企业会计准则较旧准则有了很大变化，对一些重要资产如存货、固定资产等的核算都作了重要调整，这不仅影响了企业的会计政策选择，同时也客观上影响了企业的税务筹划策略。存货是企业资产的重要组成部分，有效进行存货成本计量的会计政策选择，将会给企业带来可观的节税收益。因此，本文以新修订的会计准则为依据，详述企业在不同业务环节中如何对存货计量做出合理的会计政策选择和税务筹划。一、会计政策与税务筹划概念 （一）税务筹划概念 税务筹划是指纳税人依据所涉及的现行税法及相关法规，遵循税收国际惯例，在遵守税法的前提下，根据税法中的允许、不允许以及非不允许的项目、内容等，对企业的组建、经营、投资、筹资等活动进行的旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的谋划、对策与安排。（二）会计政策概念 企业会计准则第28号对会计政策作了如下定义：“会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。”会计政策具有强制性和可选择性。强制性的会计政策是企业必须严格遵循的，与税务筹划无关。可选择的会计政策能为企业税务筹划提供空间，企业可以在不违反税收法规的前提下，选择能够减轻企业税负的最优会计政策。二、存货计价会计政策选择与税务筹划 （一）存货及其计价方法 《企业会计准则第1号——存货》将存货定义为：存货是指企业在正常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货的计价分为存货初始取得的计价、存货发出的计价和存货期末结存的计价。其中存货发出的计价方法的税务筹划空间较大。新的《企业会计准则第1号——存货》中规定，企业应当采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法确定发出存货的实际成本。企业不得再采用后进先出法确认发出存货的成本。以上四种方法具体如下：(1)先进先出法。是以先购人的存货先发出（销售或耗用）这样一种存货实务流转假设为前提，对发出存货进项计价。(2)移动加权平均法。移动加权平均法是指以每次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以每次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。(3)月末一次加权平均法。月末一次加权平均法，是指以当月全部进货数量加上月初存货数量，去除当月全部进货成本加月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。月末一次加权平均法的计算公如下：某种存货平均单价=（月初结存的存货实际成本十全月收入某种存货实际成本）÷旧初结存的存货数量+全月该种存货进货数量）发出存货实际成本=该种存货平均单价x本月发出该种存货量本月月末库存存货成本=月末库存存货的数量x该种存货平均单价(4)个别计价法。个别计价法是指逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。（二）存货计价方法会计政策选择 选择上述不同的存货计价方法，将导致所结转的当期销货成本的数额会有所不同，从而会影响到企业当期利润总额和应纳税所得额的大小。企业销货成本计算公式为：销货成本=期初存货+本期存货—期末存货从上述公式可知期末存货成本的大小，与销货成本高低成反比。即期末存货金额越大，销货成本越小，企业营业利润越大，应纳税所得额会越大，从而对企业不利；反之，期末存货金额越小，销货成本便越大，应


纳税所得额会越少，从而使企业收益。由于不同的存货计价方法会影响期末存货成本和销货成本的核算，因此企业要选择合适的存货计价方法，通常存货计价方法的选择应该考虑以下几个因素：(1)价格变动。在预测购进货物价格下降的情况下，应当采用先进先出法，此时预计的期末存货成本会偏小，可使企业应纳税所得额偏小；在预测价格较稳定或者难以预测的情况下，应当采用加权平均法；在预测货物价格上涨时，也宜采用加权平均法，此时销货成本偏高，企业所得税额会偏小。在价格变化不定且单位价格较大的情况下，应当采用个别计价法。(2)存货特点及其管理要求。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购人或制造的存货以及提供的劳务，通常应当采用个别计价法。对于性质和用途相似的存货应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。(3)企业会计准则要求。新准则明确提出企业不得再采用后进先出法核算发出存货的成本，只能采用上面提到的四种方法核算成本。准则还规定存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。另外，存货计价方法的选择还受经济环境、法律环境和金融环境等的影响，企业在选择存货计价方法时必须充分考虑各种影响因素，选择合适的计价方法，使企业收益。（三）存货计价方法税务筹划选择不同的存货计价方法，将影响企业当期利润总额和应纳税所得额的大小，从而为企业税务筹划提供了空间。另外考虑到货币的时间价值，在选择存货计价方法的时候要以所得税的税金支出的现值作为评判标准，选择所得税的税金支出的现值小的存货计价方法。下面通过一个案例来说明企业通过选择不同的存货计价方法是如何影响企业的应纳税所得额的。例：甲公司是一家从事机器设备生产的企业，企业适用25%的企业所得税税率，折现率8%。假定2009年期初存货成本为o，其他费用不予以考虑，试分析采取不同存货计价方法对企业所得税的影响。(1)分别用先进先出法和加权平均法（这里用移动加权平均法）计算甲公司2009年和2010年的销货成本和期末成本如表3一表6所示。从表7中可以看出，甲公司采用先进先出法比采用加权平均法下的所得税总额少250万元，而考虑了货币时间价值对所得税费用折现之后，先进先出法下税金现值总和比加权平均法下少228.665元。这是由于甲公司选择先进先出法核算2009年和2010年发出存货成本分别比加权平均法下高600元和400元，2009年和2010年先进先出法下核算的期末存货成本比加权平均法下低600元和1000元造成的。可见，在物价呈下降趋势情况下，甲公司选择先进先出法会使期末存货成本较低，销货成本较高，从而使企业当年应交所得税费用减少，达到了减少税费的效果。同样，在物价持续上升时，公司应选择加权平均法核算发出存货的成本，同样能达到减少企业应交税费的目的。

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